الفرض التلقائي للضريبة

Admin عدد المساهمات : 135 تاريخ التسجيل : 11/10/2012

مقدمة
تشكل الضرائب أهم مورد مالي لميزانية الدولة والجماعات المحلية، حيث تساهم بشكل فعال في تمويل النفقات العمومية، وإنعاش الحياة الاقتصادية والاجتماعية للدولة.
وتعرف الضريبة" بأنها اقتطاع نقدي مالي ونهائي يدفعه الخاضع للضريبة حسب قدرته لفائدة للدولة مساهمة منه في تحمل الأعباء العامة دون مقابل " .ويستمد الالزام الضريبي مصدره من أسمى قانون للبلاد ,حيث ينص الفصل 39 من دستور 2011 : "على الجميع أن يتحمل كل على قدر استطاعته التكاليف العمومية التي للقانون وحده احداثها وتوزيعها وفق الاجراءات المنصوص في هذا الدستور " .
ونظرا لطابعها الالزامي فقد عهد المشرع المغربي للسلطة العامة ممثلة في إدارة الضرائب والخزينة العامة أمر فرضها وتحصيلها، وزودها من السلطات والصلاحيات العامة بما يكفي لأداء وظيفتها تلك، في المقابل سن ضمانات واسعة للخاضعين للضريبة لحمايتهم من كل تعسف أو شطط قد يرتكب من طرف الإدارة الضريبية ضد حقوقهم المالية.
ونجد من بين هذه الصلاحيات التي تملكها الادارة الضريبية في مواجهتها للخاضع للضريبة امكانية إلى اللجوء لمسطرة الفرض التلقائي للضريبة. و يقصد بهذه الأخيرة قيام الادارة الضريبية بصورة انفرادية بتقدير وعاء ضريبة معينة بناءا على مقتضيات القانون المنظم لبعض الضرائب أو بالاستعانة بلجنة مختصة تضم أعوان الادارة وممثلي الخاضعين للضريبة.
فالأصل أن يتم تحديد الضريبة في اطار اقرار عفوي يصدر من الخاضع للضريبة داخل الأجل القانوني المحدد,الا أن الخاضع للضريبة قد يعزف عن تقديم اقراره داخل هذا الأجل وقد لا يتضمن اقراره كل العناصر التي تفيد في تحديد وعاء الضريبة,مما يفتح المجال أمام الادارة للتدخل لتطبيق مسطرة الفرض التلقائي .
وتكمن أهمية الفرض التلقائي للضريبة في فتح المجال أمام امكانية استدراك الأخطاء أو التلاعبات التي قد تؤدي الى عدم أداء الدين الضريبي وفق الكلفة القانونية. فهو اذن بمثابة الية ممنوحة للادارة من أجل مواجهة التهرب الضريبي .
كما يعد الفرض التلقائي للضريبة أخطر اجراء قد تمارسه الدارة الضريبية في مواجهة الخاضع للضريبة ,لهاذا نجد أن المشرع المغربي قد حتم على الادارة احترام مجموعة من المساطر القانونية في هذا الاطار.
وعلى ضوء ما سبق يمكن صياغة الإشكالية التالية: ماهي حدود صلاحيات الإدارة في اللجوء إلى الفرض التلقائي للضريبة؟ وما موقف القضاء من ذلك؟
هذا ما سنحاول الاجابة عنه من خلال مبحثين اثنين الأول نخصصه لصلاحيات الإدارة في الفرض التلقائي للضريبة وضمانات الملزم، والثاني نتطرق فيه للرقابة القضائية على مسطرة الفرض التلقائي للضريبة.

تصميم العرض

مقدمة
المبحث الأول: صلاحيات الإدارة في الفرض التلقائي للضريبة و ضمانات الملزم

 المطلب الأول : حالات تطبيق الفرض التلقائي للضريبة
 المطلب الثاني: ضمانات الخاضع للضريبة في مواجهة الإدارة
المبحث الثاني: الرقابة القضائية على مسطرة فرض الضريبة

 المطلب الأول : بطلان مسطرة فرض التلقائي الضريبة
 المطلب الثاني : صحة مسطرة فرض الضريبة
خاتمة

المبحث الأول: صلاحيات الإدارة في الفرض التلقائي للضريبة و ضمانات الملزم
تعبر مسطرة الفرض التلقائي للضريبة عن السلطة القوية التي تتوفر عليها الإدارة لمحاربة التهرب الضريبي، غير أن هذه السلطة ليست مطلقة، وإنما تخضع لضوابط قانونية معينة حماية للخاضع للضريبة .
إذن فما هي الحالات التي تلجأ إليها الإدارة لفرض الضريبة بصورة تـلـقـائـيـة ( المطلب الأول ) و ما هي الضمانات التي يقرها المشرع للخاضع للضريبة في هذه الحالة ( المطلب الثاني).
المطلب الأول : حالات تطبيق الفرض التلقائي للضريبة
إن فرض الضريبة يتم بصفة أولية إستنادا على ما وقع التصريح به من قبل الخاضعين للضريبة، ولا يتم اللجوء إلى الفرض التلقائي، إلا إذا تقاعس هؤلاء عن القيام بالتزاماتهم القانوني . وفي هذا السياق فقد نص المشرع في المدونة العامة للضرائب على العديد من الحالات التي تفرض فيها الضريبة بشكل تلقائي، سنقتصرعلى حالتين:
أولا: حالة عدم تقديم الإقرار أوتقديمه ناقصا (المادة 228)
1ـ عدم تقديم الإقرار المتعلق بالحصيلة الخاضعة للضريبة:
يعتبر غياب تصريح الملزم سببا كافيا لإعمال مسطرة الفرض التلقائي، وغياب التصريح يعني عدم تمكين الإدارة من ربط الضريبة في الوقت المناسب سواء لم يقدم الملزم تصريحه بتاتا أو قدمه لكن دون احترام الشروط الواجب توفرها فيه. وعلى ذلك فمسألة عدم الإقرار تتضمن حالتين:
• عدم إيداع التصريح لدى المصالح الضريبية:
لقد حددت النصوص الضريبية أجالا لإيداع التصريحات لدى إدارة الضرائب أو بعثها بالبريد المضمون إلى الإدارة المعنية أو عن طريق الإقرار الالكتروني.
لكن التساؤل الذي أن يمكن يطرح في هذا الإطار هو عندما يكون الخاضع للضريبة قد وضع التصريح عن خطأ لدى إدارة غير تلك التي يكون محل نشاطه تابع لها، فهل يعتبر عمله هذا من قبيل عدم التصريح بتاتا و يجيز للإدارة فرض الضريبة بصورة تلقائية؟
الملاحظ أن المشرع نص صراحة على أن المكلف بالضريبة، يجب أن يودع تصريحه بالإدارة التي يكون موطنه الضريبي تابع لها، وهذا الوجوب يعني أنه في حالة إيداع تصريح خارج نفوذ المصلحة المختصة يمكن اعتبار ذلك من قبيل عدم التصريح، غير أن إدارة الضرائب تتعامل مع هذه المسألة بمرونة، ذلك أنه عندما تتوصل المصلحة المعنية بالتصريح من المصلحة الإدارية الأخرى التي تم إيداعه لديها و ذلك قبل إقدامها على ممارسة حقها في الفرض التلقائي للضريبة، فإنها تعتمد هذا التصريح، ولكن في حالة ممارستها للفرض التلقائي قبل توصلها بالتصريح،فإنها في هذه الحالة تعتبر التصريح غير مقدم وتتابع المسطرة المتعلقة باستدراك الخلل
• إيداع التصريح خارج الأجل:
يعتبر التصريح مقدما خارج الأجل،عندما يقع الإيداع بعد الأجل الممنوح للملزم للقيام بهذا الواجب، والأجل كما عرفه الفقه هو "تلك الفترة الزمنية التي يجب أن يتخذ الإجراء خلالها، أي أن يتخذ في آخر يوم منها على الأكثر ولايقبل الإجراء بعد ذلك"
2ـ تـقديم الإقرار الناقص:
إن التصريح الناقص يعد في نظر القانون كأنه لم يقع قط، لأنه لم يتضمن المعلومات الأساسية لتحديد وعاء الضريبة أو تحصيلها، مما يجيز للإدارة فرض الضريبة بصورة تلقائية . إضافة إلى ذلك فإن الإقرار الناقص يعتبر من الحالات الأكثر تداولا وهي تعبر عن ضعف المواطنة الجبائية وتقاعس الخاضعين للضريبة في القيام بعملهم اتجاه الإدارة الضريبية، وهو مايعطي الإدارة الحق لتحديد الضريبة بصورة تلقائية .
ثانيا: مخالفة المقتضيات المتعلقة بحق المراقبة (المادة 229)
يعتبر فحص المحاسبة نوعا من الرقابة التي تمارسها الإدارة الضريبية ، بهدف التحقق من صحة البيانات المحاسبية والإقرارات التي أدلى بها الخاضعون للضريبة و التأكد في عين المكان من حقيقة وجود الأموال المدرجة في الأصول .
وقد عرف القضاء الفرنسي مفهوم المحاسبة من خلال قرار بلانيير الصادر بتاريخ 1967/03/13، بأنه مراقبة صدق إقرارات الخاضع للضريبة وذلك من خلال مقارنتها مع البيانات المحاسبية من أجل ضمان فرض عادل للضريبة .
وتتمتع الإدارة بصلاحيات واسعة لفحص المحاسبة ، حيث تقوم بمجموعة من العمليات للتحقق من صحة المحاسبة و الوثائق المؤيدة لها و التي يمسكها الخاضع للضريبة ، ومقارنتها مع تصريحاته أو من خلال المعلومات و المعطيات التي تتوفر عليها .
و بناء على ذلك فإن مثل هذا الحق في الرقابة لا يستعمل بكيفية مطلقة من الإدارة ، بل تقيده ضوابط و شكليات يجب مراعاتها تحت طائلة بطلان الأثار التي تتمخض عنها هاته المراقبة، "فإذا قررت الإدارة القيام بفحص محاسبة تتعلق بضريبة أو رسم معين وجب تبليغ إشعار بذلك إلى الخاضع للضريبة وفق الاجراءات المنصوص عليها في المادة 219 قبل التاريخ المحدد للشروع في عملية الفحص بخمسة عشر (15) يوما على الأقل و يجب أن يكون هذا الإشعار بالفحص مرفقا بميثاق الخاضع للضريبة الذي يذكر بالحقوق و الواجبات في مجال المراقبة الجبائية المنصوص عليها في هذه المدونة .
ومن الواجبات التي فرضها المشرع على الخاضع للضريبة، إحتفاضه بالوثائق المحاسبية لمدة تصل إلى عشر سنوات، وفي حال ضياعها لأي سبب من الأسباب وجب على الخاضعين للضريبة أن يخبروا مفتش الضرائب. حيث اعتبرت إدارية مكناس "أن عدم احترام الملزم الجبائي لالتزام وضع الوثائق المحاسبية رهن إشارة الإدارة الجبائية، بعد مرور15 يوما من إشعاره بإجراء المراقبة، ورغم إمهاله بأجل ثان يبرر الجزاء المرتب قانونا. و المثمتل في الفرض التلقائي للضريبة وفقا لمقتضيات المادة 111 من الضريبة العامة على الدخل".
وبالمناسبة فإن عدم تقديم الوثائق المحاسبية لمفتش الضرائب، يعد مخالفة صريحة للقانون الجبائي تستوجب تصحيح الوضع عن طريق الفرض التلقائي للضريبة. وفي هذا الصدد كذلك إعتبرت المحاكم المغربية أنه "إذا لم يحترم الملزم المسطرة المتعلقة بالمراقبة ولم يدل بالوثائق المحاسبية، كانت الضريبة المفروضة تلقائيا قانونية، مالم يثبت الملزم أن الإدارة خرقت المسطرة" .
و بالرغم لما سبق فإن المشرع منح الملزم عدة ضمانات تهدف إلى حمايته اثناء الفرض التلقائي للضريبة .
المطلب الثاني: ضمانات الخاضع للضريبة في مواجهة الإدارة
مقابل الصلاحيات الواسعة للإدارة في عملية ربط الضريبة وخاصة في مسطرة الفرض التلقائي أعطى المشرع للملزم مجموعة من الضمانات التي لابد للإدارة من إتباعها أهمها ضمانة المراسلة (أولا) وضمانة التبليغ (ثانيا).
أولا: ضمانة المراسلة
يعتبر الفرض التلقائي للضريبة من الحقوق التي تتمتع بها الإدارة في حالة مخالفة الملزم بواجباته اتجاهها، إلا أنها تظل مقيدة بشروط شكلية تفرض عليها توجيه رسالة إلى الملزم مضمونة مع الإشعار بالتسلم أو بالتسليم إليه بواسطة المأموريين المحلفين التابعين لإدارة الضرائب،أو لأعوان كتاب الضبط أو المفوضين القضائيين أو بالطريقة الإدارية، يطلب منه فيها إيداع أو تتميم إقراره أو عقده أو دفع المبالغ المحجوزة أو التي كان من المفروض حجزها داخل أجل 30 يوما الموالية لتاريخ تسليم الرسالة المذكورة
فقد أصبح الفرض التلقائي مشروطا بإنذار الملزم قبل ممارسة ما يضمن عدم تعسف الإدارة،حيث نجد حالات تستوجب إنذارا واحدا و حالات تستوجب توجيه إنذارين :
 حالة الإنذار الواحد :
يلجأ إليها عندما تكون الواقعة المنشأة للإلزام الضريبي قابلة للاندثار أو اندثرت فعلا، وهي حالة منصوص عليه في قانون الأرباح العقارية قبل إدماج هذه المقتضيات داخل الضريبة العامة على الدخل، كما نص المشرع على أن توجه رسالة وفق الإجراءات المنصوص عليها في المادة 219 تدعوه فيها إلى للتقيد بالإلتزامات القانونية داخل أجل خمسة عشر يوما من تاريخ تسلم الرسالة المذكورة، بينما تكون المؤسسة الخاضعة للضريبة قائمة بشكل طبيعي، فإنه لا بد من إرسال إنذارين قبل إصدار الضريبة تلقائيا.
 حالة الإنذارين
تقع عند تقاعس الملزم عن تقديم تصريحه وفق القواعد الضريبية، و يعد من الضمانات الأساسية لعدم تعسف الإدارة، والحكمة من ذلك هي إعطاء فرصة للملزم قصد تدارك خطأ عدم التصريح، قبل أن تستعمل الإدارة وسائلها في تقدير أساس الضريبة.
وتأتي الرسالة الثانية في إطار أجل ثاني محدد في ثلاثين يوما بانصرامها تكون الأسس التي حددتها الإدارة في الرسالة الثانية موضع فرض ضريبي،
ويمكن القول أن الإنذاران يعتبرا إجراءان جوهريان قبل اللجوء إلى الفرض التلقائي للضريبة، حيث أن غياب توصل المدعي بالرسالتين يترتب عليه بطلان الفرض التلقائي للضريبة.
ثانيا: ضمانة التبليغ
يعتبر التبليغ في المعجم الضريبي هو كل وثيقة تستعملها الإدارة من أجل إعلام الملزم بالمسطرة الضريبية التي ستمارسها، فهو بذلك الشكلية التي يتم بواسطتها إعلام المبلغ إليه بالإجراءات التي ستتخذ في حقه .
فالتبليغ عرف ثلاث مراحل مهمة فيما يتعلق بإحاطة الخاضع للضريبة والآثار المترتبة عن ذلك، وتمثلت في مرحلة ماقبل سنة 1995 التي عرفت تنوع أساليب التبليغ بتنوع الضرائب، من بين هذه الوسائل : الاعوان القضائيين وأعوان السلطة الادارية ثم التبليغ بالبريد، إلا أن الشكل الذي كان سائدا في الممارسة الإدارية تجلى في التبليغ بالبريد المضمون مع الإشعار بالتوصل، غير أن هذه الإجراءات لم تفي بالغرض المتوخى .
وبعد ذلك جاء قانون المالية لسنة 1995، حيث نظم عملية التبليغ بطرق أخرى أضيفت إلى المراسلة بالبريد المضمون ، حيث نصت المادة 212 في إطار الضريبة على الدخل على أنه إذا تعذر تسليم الإعلان لسبب غير الإمتناع من تسلمه يتم التبليغ المذكور بواسطة المأمورين المحلفين التابعين للإدارة الضرائب أو أعوان كتابة الضبط أو الأعوان القضائية أو بالطريقة الإدارية ... إذ على الإدارة أن تثبت لجوؤها إلى مسطرة التبليغ بالبريد المضمون بالأولوية حتى يتعذر عليها ذلك لتلجأ إلى الطرق المذكورة سابفا.
وبالنظر لما آلت إليه بعض المنازعات المتعلقة بالتبليغ تدخل المشرع من جديد بموجب قانون مالية سنة 2001 والذي أتاح للإدارة حق الإختيار الطريقة التي تراها مناسبة دون التقيد بطريقة معينة، مع التأكيد على أن رفض التسلم يعتبر بمثابة تبليغ بعد مرور 10 أيام من تاريخ الإمتناع
وبمناسبة صدور كتاب المساطر الجبائية و المدونة العامة لضرائب أجهضت جميع الضمانات التي نص عليها قانون المالية لسنة 1995 و أصبح هدفها الأساسي إعفاء الإدارة من مسطرة حقيقية إذ نص الفصل العاشر من كتاب المساطر الجبائية 2005 حسب المادة 219 على أنه " يتم التبليغ بالعنوان المحدد من قبل الخاضع للضريبة في إقراراته أو عقوده أو مرسلاته المدلى بها إلى مفتش الضرائب التابع له مكان فرض الضريبة. و عليه يتبين من مقتضيات الفصل المذكور أن المشرع أعفى إدارة الضرائب من البحث على عنوان جديد للملزم، و بالتالي فإن هذا الأخير ملزم بالإدلاء بعنوانه لإدارة الضرائب كلما غير عنوانه أو بإعلام الإدارة بمحل للمخابرة معه .
ورغم المراحل السابقة التي قطعتها مسطرة التبليغ، إلا ،ها لا زالت تعرف إشكالات على مستوى مكان التبليغ والاشخاص المؤهلين لذلك.
• مكان التبليغ
استنادا إلى المادة 219 م ع ض ، فإن الخاضع للضريبة له حرية إختيار تضمين عقوده وإقراراته الضريبية العنوان الذي يراه مناسبا وله كذلك الحق في تغيير العنوان المذكور مع ضرورة اعلام الإدارة. وفي المقابل أعفيت هذه الأخيرة من البحث عن عنوان جديد للخاضع للضريبة الذي يبقى مسؤولا عن تعذر التبليغ سواء في:
 حالة عدم التصريح بعنوان.
 حالة التصريح بعنوان ناقص أو خاطئ.
 حالة تغيير الخاضع للضريبة للعنوان الذي أدلى به مسبقا ولم يخطر مفتش الضرائب بذلك.

• الجهات المؤهلة لتسلم التبليغ
بالرجوع إلى المادة 2019 من م ع ض حدد المشرع الأشخاص الذين يحق لهم تسليم طي اليبليغ وهم بالنسبة للشخص الطبيعي:الخاضع للضريبة أو أقاربه أو مستخدميه أو لكل شخص يمكن أن يعمل لديه. أما إذا تعلق الأمر بالشركات فالتبليغ يتم إلى الشريك الرئيسي أو الممثل القانوني أو أي مستخدم أو شخص أخر يعمل مع الخاضع للضريبة.
وعموما يلاحظ أن للتبليغ عراقيل من أهمها ظاهرة رفض التوصل التي قد تصدرعن الطرف المراد إخطاره، كما قد تصدر عن الشخص الذي له الصفة في استلام التبليغ وذلك في حالة الامتناع عن التوصل أو رفض الإفصاح عن الهوية أو رفض التوقيع.
ومن أجل الحفاظ على التوازن بين سلطات الإدارة في اللجوء إلى مسطرة الفرض التلقائي وضمانات الخاضع للضريبة، يتدخل القضاء للتوفيق بين الطرفين ويتبين ذلك من خلال مجموعة من الأحكام والقرارات التي تراكمت في هذا الإطار، هذا ما سيكون موضوع المبحث الموالي، حول الرقابة القضائية على مسطرة فرض الضريبة.

المبحث الثاني: الرقابة القضائية على مسطرة فرض الضريبة
بناءا عل ماسبق، فالمشرع المغربي الجبائي كرس مجموعة من الضمانات سواء في إطار مسطرة فرض الضريبة أم تصحيح وعائها ، و من أهمها ضمانة التبليغ ، و عرض النزاع على أنظار اللجان … ، و كل إخلال بهذه الضمانات يعتبر إخلال بإجراءات جوهرية آمرة يرتب القضاء جزاء البطلان عن الإخلال لها ( و هذا موضوع المطلب الأول ) كما أن القضاء الإداري حدد الحالات التي تكون فيها المسطرة صحيحة ( لهذا موضوع المطلب II )
المطلب الأول : بطلان مسطرة فرض التلقائي الضريبة
إن الإجراءات الجوهرية التي ينبغي الإعتداد بها قبل فرض الضريبة تلقائيا من طرف الإدارة يترتب عليه بطلان مسطرة فرض الضرية.
و هكذا ، تعتبر ضمانة التبليغ من الإجراءات الجوهرية التي يجب على الإدارة إحترامها لمساسها بحق الدفاع ، و قد رتب القضاء على خرقها بطلان مسطرة فرض الضريبة ، حيث جاء في قرار المجلس الأعلى ما يلي " لكن حيث أن فرض الضريبة تلقائيا كما هو الوضع في النازلة يستوجب أن يكون الملزم قد سبق إنذاره بوجوب تقديم تصريحه و تمكينه من إبداء ملاحظاته حول أسس الضريبة قبل فرضها حسب الكيفيات التي حددها الفصل 28 من القانون المنظم للضريبة على القيمة المضافة الأمر الذي لا تجادل فيه المستأنفة التي تذكر أنها وجهت رسالتين موصى بهما إلى الملزمة المدعية الأصلية و أنه لا يكفي توجيه هذين الإشعارين بل يتعين إثبات التوصل بهما للإنتاج آثارهما و أن المستأنفة تقر بعدم توصل المستأنف عليها بالرسالتين فيكون ما إنتهى إليه الحكم مما قضى به من إلغاء الضريبة المتابع فيها مؤسسا".
إن المنطق القانوني في المادة الضريبية يقتضي من الإدارة قبل اللجوء إلى مسطرة الفرض التلقائي أن تشعر الملزم ، و نظرا لذلك سارت محاكم الموضوع ضمن نفس توجهات المجلس الأعلى ، حيث جاء في حكم للمحكمة الإدارية بالرباط " حيث بالرجوع إلى وثائق الملف ليس هناك ما يفيد إحترام إدارة الضريبة للمسطرة التبليغية السالفة الذكر … و حيث إن ما ارتأته إدارة الضرائب يكون شكاية المدعية المؤرخة في 1996-11-26 و كذا الرسالة المؤرخة 1994-02-01 يعتبر أن بمثابة إعتراف صريح من طرفها بإحترام إدارة الضرائب لمسطرة الفرض التلقائي قبل فرض الضريبة غير مبني على أساس سيما و أن الشكاية المؤرخة في 1994/2/1 غير واضحة و الشكاية الأولى صادرة بعد الفرض الضريبي فضلا على أن عبء إثبات إحترام مسطرة الفرض الضريبي الذي يقع على إدارة الضرائب لأنه من المبادئ العامة التي تم تكريسها فقها و قضاء أن مسطرة الفرض الضريبي بوجه عام تقوم على أساس قاعدة جوهرية تتمثل في مدى إحترام المسطرة التواجهية بين الملزم و إدارة الضرائب كضمانة أساسية لحقوق الطرف الأول في مواجهة الفرض المباغت و المفاجئ الذي تقدم عليه الإدارة حتى يتمكن الملزم من تقديم أوجه دفاعه حول الإخلالات التي تنسبها إليه هذه الأخيرة و يتداركها قبل اللجوء إلى فرض الضريبة بشكل تلقائي و بالتالي فإن المنطق القانوني في المادة الضريبية يقتضي من الإدارة قبل اللجوء إلى مسطرة الغرض التلقائي أن تشعر الملزم بطريقة واضحة لا لبس فيها .
و حيث إنه و أمام هذه المعطيات و طالما أن الإدارة لم تدل بما يفيد إحترامها للمسطرة المشار إليها تكون الضريبة موضوع النزاع غير مبنية على أساس و يتعين إلغاؤها ".
و بالرجوع إلى موقف القضاء الإداري على مستوى المحاكم الإدارية و الغرفة الإدارية للمجلس الأعلى كما سلف الذكر. فلاحظ أن الجزاء المترتب عن عدم إحترام إجراءات التبليغ هو بطلان مسطرة فرض الضريبة.
و نظرا لأهمية التبليغ كضمانة أساسية لسلامة مسطرة فرض الضريبة. أكدت المحكمة الإدارية بالرباط على ضرورته لكي تؤول مسطرة الفرض الضريبي صحيحة و غير باطلة . و هذا ما يستنتج " من حكم صادر عنها بتاريخ 2007/04/19 ورد فيه " و حيث أسس المدعي طلبه على وسيلة واحدة مستمدة من تقادم مسطرة القرض الضريبي من خلال عدم تبليغه برأي اللجنة الإدارية داخل الأجل المحدد في المادة 108 من القانون رقم 89-17 مما يترقى عنه بطلان التقديرات التي قامت بها اللجنة المذكورة ….
و حيث بالرجوع إلى أوراق الملف و مما راج خلال جلسة البحث المنعقدة بتاريخ 2007/1/9 فالإدارة تقر بأنه توصلت بإقرار المدعي في 2003/05/29 و لم تبلغ بالرسالة الأولى المتضمنة للأساس الجديد في فرض الضريبة إلا بتاريخ 2003/5/22 ، أي خارج أجل ستين يوم المنصوص عليها في المادة 108 أعلاه ، و أن تاريخ عرضها للملف على اللجنة الإدارية في 2003/7/9 ليس من شأنه قطع الأجل المذكور ، مما تكون معه مسطرة فرض الضريبة قد تمت خارج الأجل القانوني. و يتعين بالتالي التصريح ببطلانها"
و قد حدد القضاء الإداري الحالات التي تكون في مسطرة الفرض التلقائي صحيحة. و هذا ما يشكل موضوع المطلب الثاني.
المطلب الثاني : صحة مسطرة فرض الضريبة :
كما سبقت الإشارة إلى ذلك فإن المبدأ العام في الضرائب التالية ( ض.ش / ض.د / ض.ق.م ) أن الخاضع للضريبة هو الذي يقوم بتحديدها تحت مراقبة إدارة الضرائب. و لايمكن للإدارة في هذه الحالة أن تعمد إلى الفرض التلقائي للضريبة. بل ألزمها المشرع بضرورة اللجوء ‘لى المسطرة التواجهية. لكن في بعض الحالات الاستثنائية أجاز المشرع للإدارة أن تقلص من الضمانات إذا ما أرغمت على سلوك المسطرة السريعة للتصحيح : عكس الإجراءات المحددة أثناء سلوك المسطرة العادية.
لذلك يحق لنا أن نتسائل عن الحالات التي تكون فيها مسطرة فرض الضريبة صحيحة ؟
أولا : حالة ثبوت قانونية مسطرة الفرض التلقائي ، و في ذلك جاء في حكم للمحكمة الإدارية بالرباط ما يلي " حيث ثبت للمحكمة من خلال وثائق الملف أن المدعي قام بموجب عقد مؤرخ في 1993/12/29 بتفويت عقاري دون أن يصرح بذلك لدى مصلحة الضرائب المختصة ، و رغم توصله برسالة الإدارة التي طالبته من خلالها بتقديم تصريحه إلا أنه لم يمتثل لذلك ، مما يجعل عملية الفرض التلقائي المتخذة من طرف الإدارة مطابقة للقانون و يتعين لذلك الحكم برفض الطلب.
ثانيا : حالة قيام الإدارة بتنفيذ الالتزام بالإعلام الملقى على عاتقها تجاه الملزم بالأداء الضريبي ، و في ذلك جاء في قرار للمجلس الأعلى ما يلي " و حيث يتبين من وثائق الملف أن الإدارة وجهت إلى المستأنف عليه الرسالة الأولى و الثانية وفق الطرق القانونية و أن هذا الأخير لم يتقدم بطلب عرض ملفه الجبائي على أنظار اللجنة المحلية لا داخل الأجل القانوني و لا حتى داخل الأجل الوارد في رسالة التبليغ الثانية ، و أن الأصل هو الأجل المنصوص عليه في القانون و بالتالي فانون و بالتالي فإن أجل 6à يوما الوارد في الرسالة الثانية بدل 30 يوما لا تأثير له على موضوع الدعوى. مما تكون معه الضريبة فرضت بصفة قانونية و أن المحكمة لما قضت بغير ذلك كان حكمها مجانبا للصواب وواجب الإلفاء".
ثالثا : حالة عدم المنازعة الجدية في مسطرة فرض الضريبة باعتياد جميع وسائل الإثبات التي تفند ادعاءات الإدارة الضريبية ، و هي حالة اعتمدها المجلس الأعلى في قضائه للقول بصحة مسطرة فرض الضريبة. و هكذا جاء في قرار له " … و حيث أن المستأنف عليه خاضع و بإقراره لنظام الربح الجزافي الذي يتحدد الدخل الخاضع للضريبة انطلاقا من عنصر ثابت و اخر متغير طبقا للمادة 22 من القانون 17.89 ، و ليس انطلاقا من الدخل المحقق فعليا. و بالتالي فإن إدلاءه بشهادة إدارية من مصلحة المياه و الغابات التي تثبت عدم حصوله على أي صفقة بشأن الأخشاب الغابوية خلال السنوات من 1995 إلى 2000 لا تفيد توقفه عن مزاولة النشاط المهني الممارس من طرفه و المتمثل في بيع تلك الأخشاب بالجملة ما دام أنه لم يقدم إقرارا بانقطاعه عن مزاولة هذا المشاط خلال السنوات المذكورة طبقا لما تمليه عليه مقتضيات المادة 31 من القانون 17.89 ، كما أن المستأنف عليه لئن كان قد تمسك في مقاله الافتتاحي بكونه لا يمارس اي نشاط مهني منذ سنة 1995 إلا أنه لم ينازع فيها أدلت به إدارة الضرائب من شهادة تثبت تقديمه لإقرار بشأن دخله المهني المتعلق ببيع مواد البناء و بالتاي فإن الحكم المستأنف عندما قضى بخلاف ذلك قد جانب الصواب وواجب الإلغاء مع التصدي برفض الطلب.
رابعا : حالة فرض الضريبة بناء على أسس قانونية سليمة ينص عليها القانون ، في حين يكون الملزم على جهل بها فيعتقد أن مسطرة فرض الضريبة غير صحيحة و العكس صحيح. و كمثال عن ذلك جاء في قرار المجلس الأعلى ما يلي " … لكن حيث إن تقدير الأساس الضريبي في حالة اختيار الملزم نظام الربح الجزافي يكون بناء على العنصرين المنصوص عليهما في المادة 22 من القانون المنظم للضريبة العامة للدخل ، أحد هذين العنصرين ثابت و يستخرج من الجدول المنصوص عليه في المادة المذكورة و الثاني متغير يقدر انطلاقا من القيمة الكرائية السنوية للمحل مضروبة في معامل يتعلق بأهمية المحل و النشاط الممارس فيه و لا علاقة له بالمداخيل السنوية فإن المبلغ المحدد في … درهم لا يمثل المدخول السنوي و إنما هو ناتج عن جمع عنصرين ، العنصر الثابت البالغ … درهم و العنصر المتغير البالغ … درهم ، فالمحكمة طبقت و لم تحكم بأكثر مما طلب و يكون ما أثير مخالف للواقع و الحكم المستأنف مصادف للصواب وواجب التأييد.
خامسا : حالة عدم إثبات الملزم بالأداء الضريبي لمسألة الإعفاء الضريبي. و في ذلك جاء في قرار للمجلس الأعلى ما يلي " و حيث إن المستأنف عليهما لم يدليا بأي وثيقة تثبث سكناها الرئيسية و الشخصية بالمبنى المحدث من طرفهما لمدة أربع سنوات من تاريخ حصولهما على رخصة السكن و بالتالي فإن شرطي الاستفادة من الإلغاء من الضريبة المطعون فيها غير متوفرين بالنسبة لهما بصرف النظر عما أثاره المستأنف من استعمال المرابين بالبناية لغرض تجارس و بكراء للغير ، و أن الحكم المستأنف عندما قضى بإلغاء الضريبة بمجرد كون المساحة المخصصة لكل واحد من الشريكين من البناء المغطى تقل عن 240 متر مربع فقد جانب الصواب وواجب الإلغاء مع التصدي برفض الطلب.
سادسا : حالة صحة مضمون الخبرة الجبائية التي تؤكد مسطرة الفرض الضريبي ، و هو ما اعتمدته المحكمة الابتدائية بالرباط في حكم لها " … و حيث أن الخبرة جاءت مستوفية للشروط الشكلية و القانونية بما يتعين المصادقة عليها ، و حيث أن الخبير قد حدد الدخل المهني الخاضع للضريبة العامة للمدعى في مبلغ … درهما مستندا على الوثائق و الاتفاقيات المذكورة ، و لذلك يتعين الأخذ بهذا المبلغ المحدد من طرف الخبير كدخل مهني خاضع للضريبة العامة على الدخل المدعي … "
من خلال الأعمال القضائية التي رصدناها أعلاه تبين لنا أن صحة مسطرة فرض الضريبة تعتبر مسطرة ذات طابع إجرائي صرف يتمثل في الأساس في ضرورة احترام إعلام الملزم بالأداء الضريبي ، و رغم ذلك فقد لاحظ أحد المهنيين من خلال مراجعة أحكام القضاء الإداري الصادرة بعد دخول القانون المحدث للمحاكم الإدارية حيز التطبيق أن جلها يتعلق ببطلان مسطرة فرض الضريبة لعدم التبليغ القانوني بالإجراءات المتطلبة في ذلك. و إذا أخذ بعين الاعتبار أن الخاضع للضريبة ملزم بتقديم إقراره لتحقيق الإلزام الضريبي المضمون دستوريا و الذي يعبر فيه عن مواطنته و رغبته في تحمل تمويل النفقات العامة و أن إدارة الضرائب من خلال إجراءات فرض الضريبة بصورة تلقائية لا تذكره سوى بالتزاماته الجبائية ، لذلك فإلإخلال بهاته المسطرة من طرف الإدارة و ما ينجم عنها من بطلان مسطرة فرضها من جديد إما لوجود فراغ تشريعي قبل سن قانون المالية لسنة 2005 و لتقادم الحق في ذلك ، من شأنه أن يخل بالالتزام الضريبي الذي يعتبر واجبا مفروضا بمقتضى الدستور. و لذلك فإنه يقترح بالنظر لوجود خطأ مشترك بين الملزم الذي لم يقدم إقراره طبقا للقانون و بين الإدارة التي لم تعمل على احترام مسطرة الفرض التلقائي للضريبة أن يرتب هذا العمل الغير القانوني في مواجهة الإدارة أثره القانوني في حود عدم احتساب الغرامات المتعلقة بهاته المخالقة و يبقى للقضاء الإداري سلطة تصحيح المراكز القانونية للأطراف من حيث الموضوع. كما أنه يجب أن يتدخل المشرع ليقرر بشكل صريح أن بطلان مسطرة فرض الضريبة – بصورة تلقائية – كضريبة أصلية – لا يترتب عنه بطلان الإلتزام الضريبي و إنما يرتب فقط عدم الخضوع للغرامات المستحقة عن ذلك و تبقى الضريبة المفروضة في ظل تلك المسطرة هي محل المنازعة أمام القضاء الإداري على خلاف مسطرة تصحيح وعاء الضريبة بغاية فرض ضريبة تكميلية حيث ينبغي التشدد في فرض سلامتها و تحقيق الضمانات المخولة للملزمين في إطارها.

خاتمة
بناءا على ماسبق فالفرض التلقائي لا يكتسي أي طابع تواجهي لأن تبليغ الإدارة الخاضع للأسس الضريبية محل الفرض التلقائي للضريبة ليس من شأنه أن يفتح حوارا بين الإدارة والخاضع للضريبة بل هو مجرد دعوة أو تذكير من الادارة للخاضع للضريبة بالتزاماته الجبائية عند تجاهله لها. وللتخفيف من المنازعات التي تنشأعن تجاوز الإدارة وتقصير الخاضع للضريبة يجب العمل على الرفع من جودة العلاقات العامة داخل الغدارة الجبائية، ولن يتأتى ذلك إلا من خلال موظفين مسؤولين إضافة إلى تحديث الإدارة الجبائية لا من الناحية التقنية أو التكنولوجيا.

لائحة المراجع

المراجع العامة
 كريم لحرش، القضاء الاداري المغربي مطبعة طوب بريس الرباط، الطبعة الأولى 2012
المراجع المتخصصة
 حياة البجدايني قواعد التقاضي في المادة الضريبية دراسة نمادج من المنازعات الجبائية والإشكاليات المطروحة في الميدان العلمي خلال مراحل الوعاء والتصفية والتحصيل؛ ؛منشورات مجلة ا لحقوق المغربية الإصدار الثالث 2010
 سميرة شقشاق ، طرق التبليغ في مجال الضرائب وتطوره عبر القوانين المالية والاجتهاد القضائي المجلة المغربية لقانون الأعمال والمقاولات العدد 9 شتنبر 2005،
 عبد الغني خالد، " المسطرة في القانون الضريبي المغربي"، طبعة 2002،
 عبد الله العبدوني، مسطرة بطلان إجراءات التبليغ في ضوء العمل القضائي، مجلة المحاكم المغربية، عدد20 مطبعة مؤسسة النخلة للكتاب 1988
 محمد قصري ،المنازعات الجبائية المتعلقة بربط وتحصيل الضريبة امام القضاء الإداري.
الرسائل والدكتوراه
 أشرف الغروص،"منازعات الفرض التلقائي للضريبة على الدخل- الدخول المهنية نمودجا- بحث لنيل الماستر في القضاء الإداري، جامعة محمد الخامس، كلية العلوم القانونية و الإقتصادية و الإجتماعية السويسي سلا الجديدة ، سنة2010/2011
 عبد الغني خالد، المسطرة في القانون الضريبي المغربي،أطروحة لنيل الدكتوراه الدولة كلية الحقوق الدار البيضاء سنة 2002 .
 كمال حلمي " حماية الملزم في منازعات الوعاء الضريبي"بحث لنيل دبلوم الدراسات العليا المعمقة في القانون العام، كلية الحقوق السويسي الرباط سنة 2008
 عزيزة هنداز ، مساهمة في دراسة مسطرة تصحيح الأساس الضريبي و المنازعات المترتبة عنها " رسالة لنيل دبلوم الجامعي العالي كلية الحقوق السويسي ، السنة الجامعية 2005-2006

أعمال قضائية
 حكم رقم 134 صادر بتاريخ 10 فبراير2004 في الملف رقم 01/84 ش.ض ، غير منشور
 حكم صادر بتاريخ 13 ابريل 1994 في الملف عدد 92/10/9 غير منشور
 البيضاء حكم رقم 434، بتاريخ 11/11/98 ملف 1976 – 97 قضية شركة جينس فاكتوري ضد وزير المالية
 قرار المجلس الاعلى عدد 215 صادر بتاريخ 28 فبراير2007 في الملف الاداري عدد 2246/4/2/2005 غير منشور
 قرار المجلس الاعلى عدد 22 صادر بتاريخ 05 يناير5200 في الملف الاداري عدد 2215/4/1/2001 غير منشور
 قرار المجلس الاعلى عدد 245 صادر بتاريخ 14 مارس 2007 في الملف الاداري عدد 2004/2/4/1431 غير منشور
 قرار المجلس الاعلى عدد 544 صادر بتاريخ 30 فبراير2007 في الملف الاداري عدد 1797/4/1/2006 غير منشور
قوانين
 المدونة العامة للضرائب، سلسلة المعرفة القانونية رقم 47 دار الإنماء للنشر، سنة 2011

مراجع باللغة الفرنسية
j.GOSCLAUDE et MARCHESSOU, "procedure fiscale" 2eme edition

إعداد الطلبة:
 إلياس باحسي
 عزيز زرزور
 ماجدة لصفر
 فدوى حيمي
 سفيان صابر
 هشام العربوب
 محمد غروب
 محمد زين الدين

» الفرض التلقائي للضريبة